Uluslararası Vergi İhtilaflarının Çözüm Yolu Olarak Karşılıklı Anlaşma Usulü

İÇİNDEKİLER

ÖNSÖZ .......................................................................................................................III

İÇİNDEKİLER ..........................................................................................................VII

KISALTMALAR CETVELİ ....................................................................................XIII

GİRİŞ ............................................................................................................................1

BİRİNCİ BÖLÜM

ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARINDA İHTİLAF ÇÖZÜMÜNE KAVRAMSAL VE TARİHSEL BAKIŞ

I. ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMALARINDA İHTİLAF ÇÖZÜMÜNE KAVRAMSAL BAKIŞ ......................................................................7

A. Uluslararası Vergi İhtilafları Bağlamında Bazı Temel Kavramlar ........................8

1. Uluslararası Çifte Vergilendirme ......................................................................8

a. Genel Olarak Uluslararası Çifte Vergilendirme Sorunu ...............................8

b. Uluslararası Çifte Vergilendirme Çeşitleri .................................................12

(1) Uluslararası Hukuki Çifte Vergilendirme ............................................12

(2) Uluslararası Ekonomik Çifte Vergilendirme ........................................13

c. Uluslararası Çifte Vergilendirmenin Çözüm Yöntemleri ...........................14

2. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları ...................................................15

a. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları: Kavram ve İşlev ...................15

b. Türk Hukuku Bakımından Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları, Norm Değeri ve Kanunlarla Çatışması ......................................................18

3. Model Vergi Anlaşmaları ...............................................................................22

a. Genel Olarak BM ve OECD Model Vergi Anlaşmaları .............................22

b. Yorum Aracı Olarak OECD ve BM Model Anlaşmaları ile Şerhleri .........24

B. Karşılıklı Anlaşma Usulünün Önemi, Amacı, Hukuki Dayanağı ve Benzer Kurumlarla Karşılaştırılması ..............................................................................31

1. Genel Açıklama ..............................................................................................31

2. Karşılıklı Anlaşma Usulünün Önemi, Hukuki Dayanağı ve Kapsamı ..........34

a. Önemi .........................................................................................................34

b. Hukuki Dayanağı .......................................................................................36

c. Kapsamı .....................................................................................................42

3. Benzer Uluslararası Barışçıl İhtilaf Çözüm Yollarıyla Karşılaştırılması .......47

a. Genel Olarak .............................................................................................47

b. Diplomasi Görüşmesi ................................................................................48

c. Dostça Girişim ve Arabuluculuk ................................................................50

ç. Uluslararası Soruşturma .............................................................................50

d. Uzlaştırma ..................................................................................................51

e. Uluslararası Yargı ve Tahkim .....................................................................52

4. Uluslararası Vergi İhtilafları Özelinde Benzer Çözüm Yollarıyla Karşılaştırılması ............................................................................................54

a. Peşin Fiyatlandırma Anlaşmaları ...............................................................54

b. Karşılıklı Anlaşma Usulü Tahkimi .............................................................57

(1) Genel Olarak .......................................................................................57

(2) OECD ve BM kaynaklarında Karşılıklı Anlaşma Usulü Tahkimi (MAP Arbitration –m. 25 / f. V) ........................................................58

(3) Avrupa Birliği Tahkim Anlaşması .......................................................63

(4) Türkiye ve Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında Tahkim Klozu ..................................................................................................64

c. Hizmet Ticareti Genel Anlaşmasındaki (GATS-1995) Çözüm Mekanizmasının Karşılıklı Anlaşma Usulüyle Etkileşimi .........................67

5. Vergi İhtilaflarının Çözümüne Yönelik İç Hukuktaki Kavram ve Kurumlarla Karşılaştırılması .........................................................................70

a. Genel Açıklamalar .....................................................................................70

(1) İç Hukuk Yollarının Gruplandırılması .................................................70

(2) Karşılaştırma Ölçütleri ........................................................................72

b. İdari Yollar .................................................................................................75

(1) Uzlaşma ...............................................................................................75

(2) Hata Düzeltme .....................................................................................79

(3) Cezalarda İndirim ................................................................................84

(4) Pişmanlık ve Islah ...............................................................................85

(5) İzaha Davet ..........................................................................................86

(6) Kanun Yolundan Vazgeçme .................................................................86

c. Yargısal Yollar ............................................................................................87

II. VERGİ ANLAŞMALARINDA İHTİLAF ÇÖZÜMÜNE TARİHSEL BAKIŞ ......89

A. Model Vergi Anlaşmalarını ve İhtilaf Çözüm Yollarını Standartlaştırma Çalışmaları .........................................................................................................89

B. Etkili Karşılıklı Anlaşma Usulü Rehberi (MEMAP) ..........................................92

C. Matrah Aşındırma ve Kâr Kaydırılması Projesinde Karşılıklı Anlaşma Usulü ..................................................................................................................93

1. Genel Olarak ..................................................................................................93

2. 14. Eylem Planı –İhtilaf Çözüm Mekanizmalarını Daha Etkin Hale Getirmek ........................................................................................................95

3. 14. Eylem Planı Tartışma Taslağı ...................................................................96

4. 14. Eylem Planı’nın Nihai Metni (2015) ......................................................100

a. Genel Olarak ............................................................................................100

b. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarından Kaynaklanan Yükümlülüklerin Yerine Getirilmesi ve Vakaların Zamanında Çözülmesi ................................................................................................101

c. İdari Usulün Geliştirilmesi .......................................................................106

d. Karşılıklı Anlaşma Usulüne Erişimin Geliştirilmesi ................................108

5. Akran İncelemeleri .......................................................................................110

a. Genel Olarak ............................................................................................110

b. İhtilafların Önlenmesine Dair Asgari Standart Öğeleri ve En İyi Pratikler ...................................................................................................111

c. Usulün Mevcut Olması ve Usule Erişime Dair Asgari Standart Öğeleri ve En İyi Pratikler ....................................................................................112

ç. İhtilafların Usul Aracılığıyla Çözümüne Dair Asgari Standart Öğeleri ve En İyi Pratikler ....................................................................................114

d. Usul Yoluyla Elde Edilen Çözümlerin İcrasına Dair Asgari Standart Öğeleri ve En İyi Pratikler .......................................................................116

Ç. OECD BEPS Çok Taraflı Enstrümanı (BEPS MLI) .........................................117

İKİNCİ BÖLÜM

KARŞILIKLI ANLAŞMA USULÜNÜN UYGULAMA ESASLARI

I. BAŞVURUYA DAYALI KARŞILIKLI ANLAŞMA USULÜ (M. 25/F. I-II) .......122

A. Başvurunun Kapsamı .......................................................................................123

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvuru ...........................................................123

2. Türk Hukukunda Karşılıklı Anlaşma Usulüne Başvuru ...............................126

B. Başvurulan Yetkili Makamın Seçilmesi ...........................................................130

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvurulan Yetkili Makamın Seçilmesi .........130

2. Türk Hukukunda Yetkili Makam ve Yetkili Makamın Seçilmesi .................131

C. Başvuru Süresi..................................................................................................135

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvuru Süresi ................................................135

2. Türk Hukukunda Başvuru Süresi .................................................................143

Ç. Başvurunun Şekli ve İçeriği .............................................................................146

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvuru Şekli ve İçeriği ..................................146

2. Türk Hukukunda Başvuru Şekli ve Başvuru İçeriği .....................................149

D. Başvuru ve İç Hukuk Çözüm Yolları İlişkisi ....................................................151

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvuru ve İç Hukuk Yolları İlişkisi ...............151

2. Türk Hukukunda Başvuru ve İç Hukuk Yolları İlişkisi ................................155

a. Genel Olarak ............................................................................................155

b. Uzlaşma Yolu ve Karşılıklı Anlaşma Usulü Başvurusu ...........................155

c. Dava Yolu ve Karşılıklı Anlaşma Usulü Başvurusu .................................160

E. Başvuru ve Verginin Tahsili İlişkisi ..................................................................165

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvuru ve Verginin Tahsili İlişkisi ................165

2. Türk Hukukunda Başvuru ve Verginin Tahsili İlişkisi .................................169

F. Başvurunun Geri Çekilmesi ve Tekrarlayan Meselelerde Başvuru ...................174

1. Başvurunun Geri Çekilmesi .........................................................................174

2. Tekrarlayan Meselelerde Başvuru ................................................................176

II. YETKİLİ MAKAMIN YORUM YETKİSİ (OM M. 25/F. III) VE ÇOK TARAFLI KARŞILIKLI ANLAŞMA USULÜ BAŞVURUSU ...........................178

A. Yetkili Makamın Yorum Yetkisi (OM m. 25/f. III) ...........................................178

B. Çok Taraflı Karşılıklı Anlaşma Usulü ..............................................................182

1. Uluslararası Vergi İhtilaflarının İkiden Fazla Ülkeyi İlgilendirmesi Sorunu .........................................................................................................182

2. Çok Taraflı Vakanın Tanımı .........................................................................186

3. Hukuki Dayanağı .........................................................................................187

4. Çok Taraflı İhtilaflarda Başvuru ..................................................................189

III. YETKİLİ MAKAMIN BAŞVURUYU DEĞERLENDİRMESİ ........................192

A. Başvurunun Geçerliliği Denetimi.....................................................................192

B. Başvurunun Reddi ............................................................................................196

1. OECD ve BM Belgelerinde Başvurunun Reddi ...........................................196

a. Kötüye Kullanım Sebebiyle Başvurunun Reddi ......................................196

b. İç Hukuktaki İdari Çözümler (Audit Settlements) ...................................199

c. Vergi Ödevlisince Yapılan Düzeltmelerde Durum ...................................201

2. Türk Hukukunda Başvurunun Reddi ............................................................203

3. Başvuru Konusunun Bir İç Hukuk Engeline Takılması ...............................212

IV. VAKA ESASLARININ TEK TARAFLI, İKİ TARAFLI VE ÇOK TARAFLI DEĞERLENDİRİLMESİ ....................................................................................213

A. Vaka Esaslarının Tek Taraflı Değerlendirilmesi ...............................................213

1. OECD ve BM Belgelerinde Vaka Esaslarının Tek Taraflı İncelenmesi ......214

2. OECD ve BM Belgelerinde Tek Taraflı Olarak Vergi Yükünün Hafifletilmesi ...............................................................................................215

3. Türk Yetkili Makamının Tek Taraflı Çözüm Üretmesi .................................217

B. Vaka Esaslarının İki Taraflı Değerlendirilmesi .................................................219

1. İki Taraflı Müzakere ve Durum Belgesi ile Cevabı ......................................220

a. OECD ve BM Belgelerinde İki Taraflı Müzakere ve Durum Belgesi ile Cevabı ......................................................................................................220

b. Türkiye’nin Tarafı Olduğu Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında İki Taraflı Müzakerelerin Yürütülmesi ..........................225

2. Başvuru Konusu Vergilere Bağlı Faiz ve Cezalar ........................................226

a. OECD ve BM Belgelerinde Faiz ve Cezalar ............................................226

b. Türk Hukukunda Faiz ve Cezalar ............................................................229

3. Vergi Ödevlisinin Sürece Dahil Olması .......................................................236

a. OECD ve BM Belgelerinde Vergi Ödevlisinin Müzakerelere Dahil Olması .....................................................................................................236

b. Türk Hukuku Bağlamında Vergi Ödevlisinin Müzakerelerde Konumu ..237

C. Çok Taraflı Karşılıklı Anlaşma Usulünde Vaka Esaslarının Değerlendirilmesi .............................................................................................240

V. KARŞILIKLI ANLAŞMA USULÜNÜN SONUÇLANMASI VE KARŞILIKLI ANLAŞMANIN UYGULANMASI ......................................................................244

A. OECD ve BM Belgelerinde Karşılıklı Anlaşma Usulünün Sonuçlanması .......244

1. Teklif Edilen Karşılıklı Anlaşma ..................................................................245

2. Vergi Ödevlisinin Bilgilendirilmesi ve Teklif Edilen Anlaşmanın Kabulü ..245

3. Bir Karşılıklı Anlaşmaya Varılamamış Olması Durumu ..............................249

B. Türk Hukuku Bağlamında Karşılıklı Anlaşmanın Sonuçlanması ....................250

1. Karşılıklı Anlaşma Teklifinin Hukuki Niteliği .............................................250

2. Vergi Ödevlisine Yapılan Bildirim ve Kabulün Hukuki Sonuçları ..............250

3. Bir Karşılıklı Anlaşmaya Varılamamış Olmasının Türk Yargı Çevresinde Etkisi ...........................................................................................................252

C. OECD ve BM Belgelerinde Karşılıklı Anlaşmanın Uygulanması ...................253

D. Türk Hukuku Bağlamında Karşılıklı Anlaşmanın Uygulanması .....................257

SONUÇ .....................................................................................................................265

KAYNAKÇA ............................................................................................................273